Иван Феоктистов - Расходы фирмы. Бухгалтерский и налоговый учет. Полное практическое руководство
Однако сотруднику выплатят отпускные за 28 дней очередного отпуска. Компенсацию в этом случае ему начислять не будут. Ведь деньги платят лишь за ту часть каждого из неиспользованных отпусков, что превышают 28 дней. А таких дней у сотрудника нет. Поэтому 8 дней неиспользованного отпуска ему надо будет отгулять.
Компенсации за неиспользованный отпуск, которые выплачены взамен части отпуска, также включают в состав расходов на оплату труда. Ведь они начисляются в соответствии с трудовым законодательством. Как и в случае с увольнением, компенсации за самостоятельно установленные организацией дополнительные отпуска не учитывают при расчете налога на прибыль.
4.5. Выплаты по гражданско-правовым договорам
Согласно статье 420 Гражданского кодекса РФ гражданско-правовым договором признается соглашение двух или нескольких лиц об установлении, изменении или прекращении гражданских прав и обязанностей.
К таким договорам относят, в частности:
– договор подряда, – когда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить ее (п. 1 ст. 702 Гражданского кодекса РФ);
– договор возмездного оказания услуг, по которому исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги (п. 1 ст. 779 Гражданского кодекса РФ).
К гражданско-правовым договорам также относят договоры поручения, комиссии и агентирования (гл. 49, 51 и 52 Гражданского кодекса РФ).
Выплаты в рамках указанных договоров учитываются в составе расходов на оплату труда на основании пункта 21 статьи 255 Налогового кодекса РФ.
Помимо вознаграждения за труд лицам, с которыми заключены гражданско-правовые договоры, компенсируют и другие затраты, связанные с выполнением таких работ или услуг. Скажем, компенсируют затраты на проезд для выполнения задания в другую местность. По мнению Минфина России, организации вправе списывать в расходы компенсации по гражданско-правовым договорам. В своем письме от 4 августа 2005 г. № 03-03-06/34 чиновники разъяснили, что гражданско-правовые договоры не являются трудовыми. А значит, нормы Трудового кодекса на них не распространяются. В то же время на основании статей 709 и 783 сотрудники финансового ведомства сделали вывод о том, что если в гражданско-правовом договоре предусмотрена компенсация затрат гражданина, то фирма вправе списать компенсацию в расходы по налогу на прибыль.
Бывают ситуации, когда гражданско-правовые договоры заключают с сотрудниками организации, то есть с теми, кто состоит в штате организации. Как в этом случае учесть расходы по такому договору для налогообложения прибыли? Согласно пункту 21 статьи 255 Налогового кодекса РФ к расходам на оплату труда относят «расходы на оплату труда работников, не состоящих в штате организации-налогоплательщика, за выполнение ими работ по заключенным договорам гражданско-правового характера (включая договоры подряда)». Если подходить к указанной норме кодекса формально, то получается, что в расходах можно учесть выплаты по гражданско-правовым договорам, заключенным с лицами, не состоящими в штате организации-налогоплательщика.
Однако указанная норма еще не повод считать, что такие выплаты вообще не учитываются при налогообложении прибыли. Если посмотреть статью 270 Налогового кодекса РФ, в ней среди затрат, которые не включаются в расходы при расчете налога на прибыль, случай о котором мы говорим, не упомянут. Некоторые налоговики в своих разъяснениях ссылаются правда на пункт 21 статьи 270. Там сказано, что при налогообложении не учитываются любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров. Однако гражданско-правовые договоры сотрудники заключают как физические лица-исполнители, а не как работники. Поэтому данная норма здесь не применима.
Поэтому расходы по гражданско-правовым договорам, заключенным с людьми, которые одновременно являются и работниками фирмы, можно учесть по подпункту 49 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ как другие расходы, связанные с производством и реализацией. Понятно, что при соблюдении условий признания расходов, о которых мы рассказывали выше.
4.6. Выплаты по договорам страхования
4.6.1. Добровольное медицинское страхование
Достаточно часто организации покупают для своих работников страховки. Это называется «соцпакет». По условиям договора фирмы перечисляют страховой компании премию и первоначальный взнос. Согласно статье 957 Гражданского кодекса после того, как премия или взнос будут перечислены на счет страховщика по добровольному медицинскому страхованию, договор считается заключенным и вступает в силу.
В бухгалтерском учете взносы по договору добровольного медицинского страхования включаются в состав затрат по обычным видам деятельности (ПБУ 10/99). Они признаются в том отчетном периоде, в котором были произведены. При этом время фактической оплаты значения не имеет. Если страховая премия перечислена сразу одним платежом, то в бухгалтерском учете ее сначала учитывают в качестве расходов будущих периодов. А затем списывают на счета учета затрат в течение срока действия соответствующего договора.
В бухгалтерском учете расходы на страхование не нормируются. При этом совершенно не важно, что застраховала организация: сотрудников, имущество или гражданскую ответственность. Любые страховые премии включаются в состав расходов.
По общему правилу в бухгалтерском учете все затраты признаются в том периоде, к которому они относятся, независимо от того, в какой момент были перечислены деньги контрагенту. Но, поскольку обычно договоры страхования заключают на несколько месяцев или даже лет, страховые премии относятся сразу к нескольким отчетным периодам. Поэтому списывать их полностью в том месяце, когда начала действовать страховка, неправильно. Сначала страховой взнос нужно отразить на счете 97 «Расходы будущих периодов». А уж затем равномерно в течение действия договора списывать на затратные счета: 20, 23, 26, 44 и т. д. Такой порядок учета страховых премий вытекает из пункта 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности (этот документ утвержден приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. № 34н).
Что касается учета налогового, то здесь взносы по договору медицинского страхования работников идут в состав расходов на оплату труда по пункту 16 статьи 255 Налогового кодекса. Добавим, что учесть при налогообложении можно лишь взносы по договорам страхования, срок которых составляет не менее года. Иначе такие траты фирмы исключить из налогооблагаемых доходов не удастся. Более того, чиновники из Минфина России утверждают, что если организация заключила со страховщиком дополнительное соглашение по вновь принятым сотрудникам, оно также должно быть на срок не менее года. Иначе страховые взносы по новым работникам не будут уменьшать налогооблагаемую прибыль организации (письмо Минфина от 4 февраля 2005 г. № 03-03-01-04/1/51.).
Есть еще один нюанс, о котором стоит упомянуть. Обычно в договоре о добровольном медицинском страховании предусматривается, что по согласованию сторон списки застрахованных могут пересматриваться. Ведь сотрудники фирмы могут уволиться. Нужно ли в этом случае исключить из налоговой базы расходы по страхованию уволенных работников? Нет, не нужно. Дело в том, что при увольнении или приеме на работу сотрудников договор страхования не прекращается. Все его условия, кроме количества застрахованных лиц, их медицинских программ и возможной доплаты премии, остаются неизменными. Поэтому расходы на оплату страховки можно продолжать учитывать при налогообложении прибыли. Подтвердил это и Минфин России в письме от 21 января 2002 г. № 04-02-06/1/14.
Обратите внимание: для целей налогообложения расходы по договорам добровольного медицинского страхования нормируются – это 3 процента от суммы расходов на оплату труда. Норматив считают нарастающим итогом с момента начала действия договора в налоговом периоде (п. 3 ст. 318 Налогового кодекса). Поэтому каждый раз при расчете налога на прибыль нужно пересчитывать расходы с учетом ранее полученных показателей.
Если организация применяет метод начисления, то оплата страховки значения не имеет.
Однако единовременно уплаченный страховой взнос в налоговом учете нужно списывать постепенно – в течение всего срока действия договора. При этом в каждом отчетном периоде сумму взноса нужно распределять пропорционально количеству календарных дней действия договора (п. 6 ст. 272 Налогового кодекса). И еще: из-за того, что в налоговом учете расходы на добровольное медицинское страхование ограничены нормативом, в бухгалтерском учете может возникнуть вычитаемая временная разница.
