Александр Зрелов - Регистрация прав на недвижимое имущество и сделок с ним: правовые и налоговые аспекты
Из пункта 6 статьи 16 Федерального закона о государственной регистрации прав следует, что документальным подтверждением факта подачи документов на регистрацию является выданная заявителю расписка в получении документов на государственную регистрацию прав с их перечнем, а также с указанием даты их представления.
Регистрационные сборы, произведенные в связи с приобретением (получением) подлежащих государственной регистрации прав на объект НИ в налоговом учете, единовременно включаются в состав прочих расходов.
При исчислении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль по методу начисления датой реализации основных средств, переход права собственности на которые подлежит государственной регистрации, признается дата государственной регистрации перехода прав на указанное имущество. Она подтверждается свидетельством о государственной регистрации прав, с учетом предусмотренных статьей 323 данного кодекса особенностей ведения налогового учета операций с амортизируемым имуществом[66].
Из НИ на основании статьи 256 НК РФ не подлежат амортизации в том числе:
земля и иные объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы);
имущество бюджетных организаций;
имущество некоммерческих организаций, полученное в качестве целевых поступлений или приобретенное за счет средств целевых поступлений и используемое для осуществления некоммерческой деятельности;
имущество, приобретенное (созданное) с использованием бюджетных средств целевого финансирования (кроме имущества, полученного налогоплательщиком при приватизации);
имущество, полученное в виде безвозмездной помощи (содействия) в порядке, установленном Федеральным законом "О безвозмездной помощи (содействии) Российской Федерации:"[67];
имущество, безвозмездно полученное в соответствии с международными договорами Российской Федерации;
имущество, полученное налогоплательщиком в рамках целевого финансирования (при соблюдении условия о раздельном учете — см. пп.14 п.1 ст.251 НК РФ);
полученные сельскохозяйственными товаропроизводителями мелиоративные и иные объекты сельскохозяйственного назначения (включая внутрихозяйственные водопроводы, газовые и электрические сети), построенные за счет средств бюджетов всех уровней;
имущество, безвозмездно полученное на ведение уставной деятельности государственными и муниципальными образовательными учреждениями, а также негосударственными образовательными учреждениями, имеющими лицензии на право ведения образовательной деятельности.
Из состава амортизируемого имущества в целях налогообложения налогом на прибыль на основании пункта 3 статьи 256 НК РФ исключаются основные средства:
переданные (полученные) по договорам в безвозмездное пользование;
переведенные по решению руководства организации на консервацию продолжительностью свыше трех месяцев;
находящиеся по решению руководства организации на реконструкции и модернизации продолжительностью свыше 12 месяцев.
При расконсервации объекта основных средств амортизация по нему начисляется в порядке, действовавшем до момента его консервации, а срок полезного использования продлевается на период нахождения объекта основных средств на консервации.
В отличие от бухгалтерского учета для расчета налога на прибыль амортизация не начисляется на основные средства:
приобретенные (созданные) за счет бюджетных средств и средств целевого финансирования;
полученные в качестве вклада в уставный (складочный) капитал;
переданные (полученные) по договорам в безвозмездное пользование;
находящиеся по решению руководства организации на реконструкции и модернизации более 12 месяцев[68]. Амортизация начисляется линейным или нелинейным методом по правилам, установленным в статье 259 НК РФ.
Понятие "восстановительная стоимость" НК РФ содержит только в отношении основных средств, введенных в эксплуатацию до 1 января 2002г. В отличие от положений по бухгалтерскому учету НК РФ не предусматривает изменения первоначальной стоимости основных средств в результате переоценки имущества по рыночным ценам. В результате изменения учетной стоимости основного средства в бухгалтерском учете меняется величина амортизационных отчислений. В налоговом учете она остается прежней[69].
При определении восстановительной стоимости амортизируемых основных средств на основании пункта 1 статьи 257 НК РФ учитывается переоценка основных средств, осуществленная по решению налогоплательщика по состоянию на 1 января 2002г. При чем отраженная в бухгалтерском учете налогоплательщика после 1 января 2002г. указанная переоценка принимается в целях налогообложения в размере, не превышающем 30% от восстановительной стоимости соответствующих объектов основных средств, отраженных в бухгалтерском учете налогоплательщика по состоянию на 1 января 2001г. (с учетом переоценки по состоянию на 1 января 2001г., произведенной по решению налогоплательщика и отраженной в бухгалтерском учете в 2001г.). При этом величина переоценки (уценки) по состоянию на 1 января 2002г., отраженной налогоплательщиком в 2002г., не признается доходом (расходом) налогоплательщика в целях налогообложения. В аналогичном порядке принимается в целях налогообложения соответствующая переоценка сумм амортизации.
Если срок фактической амортизации по состоянию на 01.01.2002 превысил срок эксплуатации, установленный налогоплательщиком на основании Классификации основных средств, то остаточная стоимость таких основных средств подлежит включению в состав расходов в целях налогообложения равномерно в течение срока, определенного организацией самостоятельно, но не менее 84 месяцев.
Следует иметь в виду, что положения статьи 259 НК РФ по отношению к порядку начисления амортизации по основным средствам, введенным в эксплуатацию до 1 января 2002г., применяются в соответствии с пунктами 4 и 5 статьи 259 настоящего кодекса только в части определения норм амортизации. При этом при применении нелинейного метода организация вправе при достижении остаточной стоимости основного средства размера, не превышающего 20% от восстановительной стоимости объекта основных средств, сформированной на 1 января 2002г., с учетом ограничений, предусмотренных статьей 257 НК РФ, списать остаточную стоимость равномерно в течение оставшегося срока эксплуатации.
Амортизация по объектам амортизируемого имущества начисляется и учитывается в целях налогообложения в уменьшение налоговой базы до полного списания стоимости объекта или до выбытия объекта из состава амортизируемого имущества по любым основаниям (продажа, ликвидация и т.п.).
При начислении амортизации по амортизируемому имуществу, введенному в эксплуатацию до 1 января 2002г., следует иметь в виду, что в соответствии с пунктом 5 статьи 252 указанного кодекса суммы, единожды отраженные в составе расходов налогоплательщиков, не подлежат повторному включению в состав его расходов.
Возможно, что организация начисляет амортизацию по амортизируемому имуществу в период, когда оно не используется для ведения деятельности (то есть оно не исключается из состава амортизируемого имущества), направленной на получение дохода. В таком случае суммы начисленной амортизации не могут уменьшать размер налоговой базы по налогу на прибыль[70].
При реализации или выбытии амортизируемого имущества налогоплательщик определяет прибыль (убыток) на основании аналитического учета по каждому объекту на дату признания до хода (расхода). Прибыль (убыток) от реализации амортизируемого имущества определяется налогоплательщиком на дату совершения операции в соответствии с пунктом 3 статьи 268 НК РФ.
В аналитическом учете на дату реализации амортизируемого имущества фиксируется сумма прибыли (убытка) по указанной операции, которая в целях определения налоговой базы учитывается в следующем порядке.
Прибыль, полученная налогоплательщиком, подлежит включению в состав налоговой базы в том отчетном периоде, в котором была осуществлена реализация имущества.
Если остаточная стоимость реализуемого амортизируемого имущества с учетом расходов, связанных с его реализацией, превышает выручку от его реализации, разница между этими величинами признается убытком налогоплательщика, учитываемым в целях налогообложения прибыли.
Убыток, полученный налогоплательщиком, отражается в аналитическом учете как прочие расходы налогоплательщика в соответствии с порядком, установленным статьей 268 данного кодекса. Полученный убыток включается в состав прочих расходов налогоплательщика равными долями в течение срока, определяемого как разница между сроком полезного использования этого имущества и фактическим сроком его эксплуатации до момента реализации[71].
