Ольга Красова - Управленческий учет в США
Кроме того, МСФО 38 устанавливает ряд дополнительных требований к признанию НМА, созданных самой компанией. Суть этих требований сводится к разделению работ по созданию актива на две стадии – исследований и разработок. Капитализированы в составе нематериальных активов могут быть только затраты на разработки и только при выполнении определенных условий. Кроме того, в нематериальные активы не включаются созданные компанией торговые марки. Считается, что затраты на их создание нельзя отделить от затрат на развитие организации в целом.
Как известно, в п. 3 ПБУ 14/2000 выдвигается ряд требований к нематериальному активу. Все они должны соблюдаться одновременно. Итак, нематериальный актив:
• не имеет материально-вещественной (физической) структуры;
• может быть идентифицирован от другого имущества;
• используется в производстве продукции, при выполнении работ, оказании услуг либо для управленческих нужд;
• используется в течение длительного периода (более года или дольше обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев);
• способен приносить организации экономические выгоды в будущем.
Кроме того, организация не должна предполагать последующей перепродажи нематериального актива. А само его существование и исключительное право компании на результаты интеллектуальной деятельности должно подтверждаться надлежаще оформленными документами (патентами, свидетельствами и т. п.).
Положения ПБУ 14/2000 формально следуют МСФО 38. В частности, в них содержатся аналоги требований идентифицируемости и способности приносить экономические выгоды. Однако при этом нормы ПБУ наполнены несколько иным содержанием. Это влияет на состав объектов, признаваемых нематериальными активами. Например, согласно ПБУ 14/2000, актив считается идентифицируемым и подконтрольным, только если есть документы, подтверждающие его существование и исключительное право организации на результаты интеллектуальной деятельности. За счет этого перечень объектов, которые могут составлять нематериальные активы организации в соответствии с российскими стандартами, оказывается иным. В него попадают:
• исключительные права на интеллектуальную собственность, охраняемые в соответствии с законодательством РФ;
• приобретенная деловая репутация;
• организационные расходы, понесенные учредителями в связи с регистрацией предприятия и признанные в качестве их вклада в уставный капитал.
На состав перечня значительно влияют особенности требований российского права интеллектуальной собственности к «надлежащему оформлению документов».
Таким образом, основное различие определений нематериального актива в ПБУ 14/2000 и МСФО 38 состоит в следующем. Первый стандарт требует наличия определенным образом оформленного исключительного права на объект, а второй – его подконтрольности компании. То есть международный стандарт воплощает принцип приоритета экономического содержания, а российский вопреки этому принципу отдает приоритет юридической форме.
Приведем варианты НМА в таблицеСогласно МСФО перечень НМА более отрытый. Например, программное обеспечение независимо от того, обладает ли организация исключительным правом на него или нет, при условии полного соответствия определению НМА по международному стандарту отражают в отчетности как нематериальный актив. Лицензии, согласно российскому ПБУ, не относятся к нематериальным активам, а согласно МСФО – относятся. Однако ПБУ 4/2000 признает деловую репутацию в качестве нематериального актива, а МСФО не признает, выделяя ее в самостоятельный вид активов («гудвил»). МСФО не считает нематериальными активами и орграсходы фирмы. Отдельно надо остановиться на НИОКР. Для российского бухучета они относятся к НМА, если дали положительный результат. Международный стандарт научно-исследовательские работы к НМА не относит, а позволяет считать нематериальными активами лишь ОКР, способные приносить выгоду в будущем.
Согласно п. 14 ПБУ 4/2000 стоимость нематериальных активов погашают амортизацией. Амортизируют НМА одним из способов:
• линейным;
• уменьшаемого остатка;
• списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).
Определение срока полезного использования нематериальных активов производят исходя из:
• срока действия патента, свидетельства и других ограничений сроков использования объектов интеллектуальной собственности согласно законодательству РФ;
• ожидаемого срока использования этого объекта, в течение которого организация может получать экономические выгоды (доход).
Для отдельных групп нематериальных активов срок полезного использования определяют исходя из количества продукции или иного натурального показателя объема работ, ожидаемого к получению в результате использования этого объекта. Если по нематериальному активу невозможно определить срок полезного использования, то нормы амортизационных отчислений по нему устанавливают в расчете на двадцать лет (но не более срока деятельности организации).
Согласно Налоговому кодексу РФ нематериальные активы также относятся к амортизируемому имуществу. Кодекс устанавливает два метода начисления амортизации – линейный и нелинейный (п. 1 ст. 259 НК РФ).
Определяют срок полезного использования объекта НМА в целях налогообложения исходя из срока действия патента, свидетельства, а также исходя из полезного срока его использования, обусловленного договорами. Если по объекту НМА срок полезного использования определить невозможно, то нормы амортизации устанавливают в расчете на десять лет (но не более срока деятельности налогоплательщика). Следовательно, по таким НМА возникают разницы в бухгалтерском и налоговом учете.
В целях МСФО нематериальные активы также амортизируются. Применяют такие методы:
• прямолинейный метод;
• метод уменьшаемого остатка;
• метод суммы изделий.
Амортизацию начисляют исходя из срока полезного использования. МСФО 38 утверждает специальные факторы, которые должны учитываться при определении этого срока. Нематериальные активы с неопределенным сроком полезной службы не должны амортизироваться.
Согласно п. 22 ПБУ 4/2000 стоимость нематериальных активов, которые больше не используются для производства продукции, выполнения работ и оказания услуг либо для управленческих нужд организации (в связи с прекращением срока действия патента, свидетельства, других охранных документов, уступкой (продажей) исключительных прав либо по другим основаниям), подлежит списанию. Доходы (расходы) от списания НМА относятся на финансовые результаты организации в том периоде, в котором они возникли.
