Ольга Соснаускене - Как перевести российскую отчетность в международный стандарт
Вопросы составления и представления финансовой отчетности затрагиваются практически всеми международными стандартами, а в качестве специальных стандартов можно назвать следующие:
• МСФО (IAS) 7 «Отчеты о движении денежных средств»;
• МСФО (IAS) 10 «События после отчетной даты»;
• МСФО (IAS) 14 «Сегментная отчетность»;
• МСФО (IAS) 24 «Раскрытие информации о связанных сторонах»;
• МСФО (IAS) 27 «Консолидированная и индивидуальная финансовая отчетность»;
• МСФО (IAS) 31 «Участие в совместной деятельности»;
• МСФО (IAS) 34 «Промежуточная финансовая отчетность».
Однако основным стандартом, регулирующим порядок формирования финансовой отчетности в соответствии с МСФО, является МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности», который:
1) определяет критерии соответствия финансовой отчетности правилам МСФО; устанавливает требования в отношении существенности, непрерывности деятельности, последовательности представления;
2) определяет обязательные компоненты финансовой отчетности;
3) дает рекомендации по составлению каждой из основных отчетных форм;
4) устанавливает общие требования к признанию и оценке в отчетности объектов и операций.
Иногда организации помимо финансовой отчетности представляют следующие документы (п. 9 и 10 МСФО (IAS) 1):
• финансовые обзоры, в которых описываются и объясняются основные характеристики финансовых результатов деятельности организации, ее финансового положения и основных неопределенностей, с которыми она сталкивается;
• прочие отчеты и официальные бюллетени, например отчеты по вопросам охраны окружающей среды, официальные бюллетени о добавленной стоимости (указанные документы представляются за рамками финансовой отчетности и не регулируются нормами МСФО).
РСБУ тоже предусматривает право организации на представление дополнительной информации, сопутствующей бухгалтерской отчетности, при условии, что «исполнительный орган считает ее полезной для заинтересованных пользователей при принятии экономических решений» (раздел VIII ПБУ 4/99).
Вопросы формирования и представления промежуточной финансовой отчетности регулируются специальным стандартом – МСФО (IAS) 34 «Промежуточная финансовая отчетность», при этом Стандарт не устанавливает периодичность составления промежуточной отчетности, определяя промежуточный период как «отчетный период, продолжительность которого короче полного финансового года». Решение о том, с какой периодичностью формировать промежуточную отчетность, МСФО (IAS) 34 предоставляет руководству организации.
Минимально необходимый комплект промежуточной отчетности должен включать:
1) сжатый баланс;
2) сжатый отчет о прибылях и убытках;
3) сжатый отчет об изменениях в собственном капитале;
4) сжатый отчет о движении денежных средств;
5) выборочные пояснительные примечания.
Термин «сжатый» означает, что они должны включать как минимум каждый из заголовков и каждую из промежуточных сумм, которые были включены в самую последнюю годовую финансовую отчетность, а также выборочные пояснительные примечания.
В отношении добросовестного представления, существенности, порядка взаимозачета статей отчетности и необходимости представления сравнительной информации МСФО (IAS) 1 определяет, что при составлении финансовой отчетности организация обязана руководствоваться допущениями о непрерывности деятельности, последовательности представления и учете по методу начисления.
Добросовестное представление также требует от организации:
• сформировать учетную политику в соответствии с требованиями специального стандарта МСФО (IAS) 8 «Учетная политика, изменения в расчетных оценках и ошибки» и последовательно применять ее;
• представить информацию, включая учетную политику, таким образом, который позволяет обеспечить формирование надежной, сопоставимой и вразумительной информации;
• обеспечить дополнительное раскрытие информации в тех случаях, когда соблюдение соответствующих требований МСФО оказывается недостаточным для того, чтобы пользователи смогли понять влияние конкретных операций, других событий и условий на финансовое положение и финансовые результаты деятельности организации.
РСБУ тоже допускают отступление от установленных стандартов в целях обеспечения достоверности бухгалтерской отчетности, эти положения содержатся:
1) в ст. 13 Закона РФ «О бухгалтерском учете»: «В пояснительной записке должно сообщаться о фактах неприменения правил бухгалтерского учета в случаях, когда они не позволяют достоверно оценить имущественное состояние и финансовые результаты деятельности организации с соответствующим обоснованием»;
2) в п. 6 ПБУ 4/99: «Если при составлении бухгалтерской отчетности применение правил настоящего Положения не позволяет сформировать достоверное и полное представление о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении, то организация в исключительных случаях (например, национализация имущества) может допустить отступление от этих правил»;
3) в п. 37 ПБУ 4/99: «При отступлении от правил существенные отступления должны быть раскрыты в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках вместе с указанием причин, вызвавших эти отступления, и результата, который данные отступления оказали на понимание состояния о финансовом положении организации, отражение финансовых результатов ее деятельности и изменений в ее финансовом положении».
Пункт 11 МСФО (IAS) 1 определяет термин «существенность» таким образом: «Опущения или искажения информации о статьях финансовой отчетности являются существенными, если они могут, каждое по отдельности или в совокупности, повлиять на экономические решения пользователей, принимаемые на основе этой финансовой отчетности. Существенность зависит от размера и характера конкретного опущения или искажения информации, оцениваемых в контексте сопутствующих обстоятельств. Решающим фактором может оказаться либо размер, либо характер соответствующей статьи финансовой отчетности, либо сочетание того и другого».
Применение принципа существенности означает, что нет необходимости выполнять конкретные требования к раскрытию информации какого-либо стандарта или интерпретации, если полученная в результате информация не является существенной (п. 31 МСФО (IAS) 1).
Каждый существенный класс сходных статей в обязательном порядке должен представляться в финансовой отчетности отдельно (п. 29 МСФО (IAS) 1). Если какая-либо линейная статья сама по себе не является существенной, она объединяется с другими статьями либо непосредственно в финансовой отчетности, либо в примечаниях. Статья, которая недостаточно существенна для того, чтобы требовалось ее отдельное представление в финансовой отчетности, может признаваться существенной для ее раскрытия в примечаниях.
По МСФО «существенность» представляет собой именно качественную, а не количественную характеристику отчетности. Это означает, что МСФО требуют включения в финансовую отчетность сведений о любой хозяйственной операции или ином факте хозяйственной жизни при условии, что такая информация является существенной с точки зрения определенного пользователя (или группы пользователей) отчетности независимо от количественной (стоимостной) оценки соответствующего показателя отчетности.
РСБУ говорит о «существенности» применительно к отдельной статье отчетности (к «общему итогу соответствующих данных»), а МСФО рассматривают «существенность» комплексно, т. е. применительно к финансовой отчетности в целом.
Капитал определяется как величина, производная от активов и обязательств организации. Тем не менее, вопросам отражения капитала в финансовой отчетности посвящены многие положения системы стандартов, поскольку наряду с активами и обязательствами он рассматривается в качестве элемента, непосредственно связанного с оценкой финансового положения организации.
В Принципах подготовки и представления финансовой отчетности даны определение капитала п. 49, общий подход к раскрытию информации о нем в бухгалтерском балансе п. 65–68, а также представлены концепции капитала п 102–103 и поддержания его п. 104–110. В МСФО капитал (equity) определен как часть активов организации, остающаяся после вычитания всех обязательств организации. Несмотря на такой подход к определению, в бухгалтерском балансе капитал может быть отражен в ряде статей. Например, фонды, внесенные акционерами, нераспределенная прибыль, фонды, сформированные путем отчислений из нераспределенной прибыли, и фонды переоценок. Подобное представление информации может оказаться необходимым пользователям финансовой отчетности для понимания юридических и иных ограничений распределения или какого-либо использования составляющих капитала; наличия у различных групп собственников разных прав в отношении получения доходов или возврата капитала.
