Ольга Соснаускене - Как перевести российскую отчетность в международный стандарт
Если отчет требуется предоставить в иностранной валюте (в валюте консолидированного отчета или в репрезентативной валюте), то в блок остатков дополнительно включается колонка «Сумма по статье международной отчетности в иностранной валюте».
Реклассификация статей отчетности должна происходить с учетом следующих правил:
• каждый из счетов должен иметь соответствующую ему статью. Когда оборот по счету не участвует в формировании статей международной отчетности, то ему в любом случае должна быть присвоена та или иная служебная позиция, т. к. итог по всем служебным позициям должен быть равен нулю;
• класс статьи должен соответствовать классу счета. Если счет активный актива, то и статья также должна ему соответствовать и т. д. Если в РСБУ объект отражается как актив, а по международным стандартам стоимость такого актива должна быть списана на расходы отчетного периода, когда он был приобретен, то по статье указывается наименование актива, формально ему соответствующее активу. Верный результат будет достигаться путем уменьшения оценки данного актива. Данное ограничение на реклассификацию счетов дает возможность показать по соответствующим колонкам в ясном виде все регулировки, которые необходимо применить к статьям российской отчетности для того, чтобы привести их в соответствие с международными стандартами;
• шифр и наименование статей, применяемых для маркировки строк таблицы должны совпадать с указанными шифрами и наименованием в отчетных формах для правильной группировки при выведении итогов.
Содержательная сторона реклассификации статей российской отчетности определяется требованиями МСФО, формой и порядком ее составления. Классификацию проводят, как правило, в целях дальнейшей детализации статей оборотно-сальдового баланса. При этом возможно, что некоторые объекты, которые в РСБУ учитываются на одном счете, в МСФО найдут свое отражение сразу в пределах нескольких счетов. Это происходит по причине неоднородного содержания статей с точки зрения различных систем бухгалтерского учета, может различаться сама классификация статей либо в соответствии с МСФО некоторые позиции требуют более детального раскрытия.
Для того чтобы скорректировать статьи российской отчетности для приведения их в соответствие с МСФО также используются регулировки. Регулировке подлежат остатки по различным статьям отчетности, и одновременно пересматриваются какие-либо статьи капитала. Проведенные регулировки отражаются в отдельных колонках сводной трансформационной таблицы.
Проведение регулировки может быть основано на различных причинах. Выделим основные:
• различия в порядке признания активов или обязательств;
• влияние инфляции на оценку активов (обязательств, доходов и расходов).
Различают также временной критерий проведения регулировки, в соответствии с которым проводят:
• регулировки за предыдущие годы;
• регулировки за предыдущие месяцы отчетного года;
• регулировки за текущий месяц отчетного года.
Регулировочная запись выглядит как простая бухгалтерская запись. Разумеется, что запись по дебетуемому счету производится положительной величиной, а по кредитуемому счету – соответствующей суммой, но с отрицательным знаком, итоги регулировок всегда будут равными нулю.
Показатель регулировки может быть отражен в строке входящего остатка или оборотов. Также указанная величина может быть показана и отдельной строкой, как, например, в случае отражения какого-либо объекта, не предусмотренного российским бухгалтерским учетом, когда все необходимые реквизиты заполняются, а сумма по счету оборотно-сальдового баланса будет равна нулю.
Противоположная сторона регулировочной записи всегда показывается обособленно – каждая запись на счетах прибылей и убытков приводится отдельно от остальных записей. Таким способом проясняется влияние регулировок на конечный финансовый результат после трансформации.
Строки, по которым проводились регулировки, можно сгруппировать вместе в самом низу таблицы, однако целесообразнее будет включить соответствующие строки в середину таблицы таким образом, чтобы записи по регулируемому счету и корреспондирующей ему записи по счету прибылей и убытков располагались рядом. При таком построении таблицы всегда будет удобно проследить взаимосвязь между записями.
Структура рабочих таблиц. Чтобы определить суммы регулировки порой недостаточно одних только сводных данных оборотно-сальдового баланса таблицы. В таких случаях требуется дополнительно сводная информация по каждому объекту и по каждой операции, для группировки и анализа которой предназначены рабочие таблицы. Посредством применения рабочих таблиц можно провести:
• группировку учетных записей, на ее основе впоследствии детализируются показатели трансформационной таблицы;
• параллельную интерпретацию учетных данных. По каждому объекту бухгалтерского учета, будь то актив или обязательство либо вновь приобретенный объект производится оценка в соответствии с требованиями МСФО. С помощью рабочих таблиц проверяется соответствие учтенных объектов критериям их признания, которые установлены МСФО. Стоимость объектов, которые не подлежат признанию в соответствии с МСФО, должна быть списана на расходы или доходы периода их приобретения… Подобным образом должен быть определен результат от реализации активов, погашения обязательств и т. д.;
• исчисление сумм регулировочных записей. Построение и содержание рабочей таблицы должны позволить рассчитать регулировки в разрезе установленной классификации статей и отдельно по каждому факту корректировки данных бухгалтерского учета;
• оценку активов и обязательств, которые не были предусмотрены правилами российского учета, или чья учетная стоимость для целей формирования международной отчетности должна быть устранена обратной учетной записью.
Многообразие рабочих таблиц вызвано особенностями объектов учета, а также несовпадением состава исходной информации и способов, на основе которых рассчитываются регулировки. Необходимо иметь в виду, что рабочие таблицы заполняются не для всех областей учета: некоторую часть трансформации отчетности проводят только в сводной трансформационной таблице. Также рабочая таблица не нужна, если:
• номенклатура учетных объектов невелика или ограничена;
• данные по области учета не требуют каких-либо регулировок;
• рассчитать регулировки несложно.
Конкретный состав таблиц будет зависеть от вида деятельности предприятия, от уровня проводимого в нем бухгалтерского учета, а также от непосредственной организации трансформации отчетности.
Журнал трансформационных записей. Журналы трансформационных записей очень важны в процессе организации трансформации отчетности предприятия. В сочетании с другими необходимыми элементами трансформации это позволит должных образом распределить участки работ между исполнителями, закрепить достигнутые результаты и обеспечить необходимую последовательность этапов трансформации.
Журнал трансформационных записей предназначен для того, чтобы непосредственно формировать регулировочные записи на основании данных рабочих таблиц. Другими словами, если рабочие таблицы включают в себя только суммы регулировочных записей, то в журнале трансформационных записей уже уточняется по дебету или кредиту каких счетов трансформационной таблицы должна отражаться сумма регулировки.
Запись в журнале трансформационных записей выглядит следующим образом:
Сначала вносится непосредственно номер записи. Он ставится рядом с соответствующим итогом рабочей таблицы, а также дополнительно размещается по отдельной графе трансформационной таблицы по строке, которая содержит данную регулировку. Номер записи может содержать код раздела учета и порядковый номер. В самом содержании записи приводится ее краткое описание. Затем приводится основание, на котором проведена регулировочная запись, т. е. ссылка на соответствующий пункт МСФО, предусматривающая то или требование. В разноске указываются дебет и кредит счетов, по которым должна проводиться регулировочная запись. В случае применения программного обеспечения в таблице сумма записи может проставляться автоматически из соответствующего итога рабочей таблицы. Также в журнале предусмотрена возможность для внесения изменений и расшифровки некоторых показателей.
Частные трансформационные таблицы по своей структуре идентичны сводной трансформационной таблице. И представляют собой часть сводной таблицы, которая относится к соответствующей рабочей таблице и журналу трансформационных записей. Указанные таблицы дают возможность распределения работы по трансформации отчетности между исполнителями, таким образом, что за каждым их них закрепляется один или несколько разделов учета. При этом все требуемые процедуры трансформации проводятся по каждому разделу:
