Виталий Семенихин - Внешнеэкономическая деятельность
Счет-фактура, составленный налоговым агентом, подписывается налоговым агентом (руководителем и главным бухгалтером организации или уполномоченными в установленном порядке лицами, либо индивидуальным предпринимателем).
Практически тот порядок заполнения счетов-фактур налоговыми агентами закреплен и в Правилах № 1137.
Так, в соответствии с разделом II Приложения 1 Правил № 1137 налоговые агенты – покупатели товаров (работ, услуг) иностранных поставщиков и арендаторы госимущества:
В строке 2 счета-фактуры указывают полное или сокращенное наименование продавца (согласно договору с налоговым агентом), за которого налоговый агент исполняет обязанность по уплате налога;
В строке 2а указывают место нахождения продавца (согласно договору с налоговым агентом), за которого налоговый агент исполняет обязанность по уплате налога;
В строке 2б счета-фактуры:
– налоговые агенты – покупатели товаров (работ, услуг) иностранных поставщиков, не зарегистрированных в Российской Федерации, ставят прочерк;
– арендаторы (получатели) госимущества указывают идентификационный номер налогоплательщика и код причины постановки на учет продавца (согласно договору с налоговым агентом), за которого налоговый агент исполняет обязанность по уплате налога.
Обратите внимание!
В строке 5 счета-фактуры:
– налоговым агентом – покупателем работ (услуг) иностранных поставщиков указываются номер и дата платежно-расчетного документа, свидетельствующего о перечислении суммы налога в бюджет.
– налоговым агентом – арендатором (получателем госимущества) указываются номер и дата платежно-расчетного документа, свидетельствующего об оплате приобретаемых услуг и (или) имущества.
– налоговым агентом – покупателем товаров иностранных поставщиков указываются номер и дата платежно-расчетного документа, свидетельствующего об оплате приобретаемых товаров.
Экспорт товаров через посредников у продавцов
Вывоз товаров в таможенном режиме экспорта нередко производится с участием посредников – специализированных организаций, представляющих во внешнеторговых сделках интересы российских продавцов. Настоящая статья посвящена правовым основам и порядку отражения в учете экспорта товаров у продавцов.
Под экспортом товаров согласно пункту 28 статьи 2 Федерального закона от 8 декабря 2003 года № 164-ФЗ «Об основах государственного регулирования внешнеторговой деятельности» понимается вывоз товара с таможенной территории Российской Федерации без обязательства об обратном ввозе.
При вывозе товаров в таможенном режиме экспорта с участием российского посредника отношения между сторонами могут строиться на основании договора поручения, комиссии либо агентирования.
В соответствии с пунктом 1 статьи 971 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее – ГК РФ) предметом договора поручения является оказание посредником (поверенным) широкого спектра юридических услуг доверителю: по заключению внешнеторгового контракта, представлению его интересов в суде и другое. При этом поверенный выступает в отношениях с иностранным покупателем от имени доверителя, являясь тем самым прямым представителем своего клиента.
Договор комиссии согласно пункту 1 статьи 990 ГК РФ заключается с целью совершения посредником (комиссионером) одной или нескольких сделок в интересах комитента. Комиссионер, в отличие от поверенного, действует от своего имени, что делает его обязанным по внешнеторговому контракту.
На практике при заключении договора комиссии комитент нередко считает само собой разумеющимся возложение на комиссионера ответственности в случае ненадлежащего исполнения зарубежным покупателем своих обязанностей по внешнеторговому контракту, например, несвоевременной оплаты товаров. Однако указанные требования являются правомерными только в том случае, если комиссионер примет на себя поручительство перед комитентом за исполнение сделки иностранным партнером (делькредере) согласно пункту 1 статьи 991 ГК РФ.
Заключив агентский договор, принципал имеет возможность наделить посредника (агента) более широкими полномочиями, чем при иных формах посредничества. В частности, он вправе поручить агенту совершение в своих интересах действия как юридического, так и фактического характера на основании пункта 1 статьи 1005 ГК РФ, например, изучить определенный рынок, провести рекламную кампанию и тому подобное. Этот договор позволяет сочетать в себе элементы договоров поручения и комиссии, что в конечном итоге определяет бухгалтерский учет операций по экспорту товаров.
При вывозе товаров через посредника в таможенном режиме экспорта в лице заказчика всегда выступает их собственник, то есть доверитель, комитент или принципал.
Выполнив обязательства по экспорту товара, посредник (комиссионер, поверенный, агент) должен представить заказчику отчет согласно статьям 974, 999 и 1008 ГК РФ. При этом в отчете должна быть указана следующая информация:
– момент перехода права собственности на отгруженные товары к иностранному покупателю (в случае, если грузоотправителем выступает посредник);
– сумма полученной экспортной выручки (авансов) и момент их зачисления на транзитный валютный счет (в случае, если посредник принимает участие в расчетах с иностранным покупателем);
– суммы произведенных расходов, подлежащих возмещению собственником товара.
Для целей бухгалтерского учета предпочтительнее устанавливать срок передачи отчета не реже одного раза в месяц, что позволит экспортеру своевременно отражать свои доходы, расходы и обязательства.
При отражении в бухгалтерском учете доходов, расходов и обязательств заказчиком (комитентом, доверителем, принципалом) следует руководствоваться бухгалтерскими стандартами, а также Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина Российской Федерации от 31 октября 2000 года № 94н (далее – Инструкция по применению плана счетов).
Выручка от продажи товаров (продукции) согласно пунктам 5 и 6 Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина Российской Федерации от 6 мая 1999 года № 32н (далее – ПБУ 9/99), у комитента (принципала) является доходами от обычных видов деятельности. Она принимается к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине поступления денежных средств и иного имущества и (или) величине дебиторской задолженности. При этом выручка признается при соблюдении пяти условий, названных в пункте 12 ПБУ 9/99, а именно:
– организация имеет право на получение этой выручки, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом;
– сумма выручки может быть определена;
– имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации. Уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации, имеется в случае, когда организация получила в оплату актив либо отсутствует неопределенность в отношении получения актива;
– право собственности (владения, пользования и распоряжения) на продукцию (товар) перешло от организации к покупателю или работа принята заказчиком (услуга оказана);
– расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены.
Ключевое условие в нашем случае – переход права собственности на товар к иностранному покупателю.
При переходе права собственности на товары (продукцию) к иностранному покупателю заказчик (комитент, доверитель, принципал) должен отразить доход от продажи по счету 90 «Продажи», субсчет «Выручка», аналитический счет «Экспортная выручка» на всю сумму экспортной выручки. Отгрузка товаров (продукции) иностранному покупателю и признание выручки отражаются в учете заказчика (комитента, доверителя, принципала) следующим образом:
Дебет счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» Кредит счета 90 «Продажи», субсчет «Выручка», аналитический счет «Экспортная выручка» – отгружены товары (продукция) иностранному покупателю.
Дебет счета 90 «Продажи», субсчет «Себестоимость продаж», аналитический счет «Себестоимость экспортируемых товаров» Кредит счетов 41 «Товары», субсчет «Товары на складах», аналитический счет «Товары для экспорта»; 43 «Готовая продукция», субсчет «Продукция для экспорта» – списана стоимость (производственная себестоимость) отгруженных товаров (продукции).
Если отгрузка товаров (продукции) не сопровождается передачей права собственности иностранному покупателю, то они продолжают числиться на балансе экспортера с отражением на счете 45 «Товары отгруженные», субсчет «Экспортируемые товары на складах посредников». Это имеет место в случаях установления во внешнеторговом контракте момента перехода права собственности, отличного от даты отгрузки товаров, либо выполнения посредником функции грузоотправителя. Приведенные операции сопровождаются записями:
