Г. Краснослободцева - Учет ценных бумаг и валютных операций
Основные принципы совершения операций с аккредитивами в международной торговле заложены в Унифицированных правилах и обычаях для документарных аккредитивов (публикация Международной Торговой Палаты № 500).
Аккредитив должен содержать указание на его вид, он может быть открыт как в рублях, так и в любой другой валюте. В договоре между сторонами сделки должны быть указаны:
1) наименования покупателя, эмитента и банка, обслуживающего получателя средств;
2) сумма и вид аккредитива;
3) способ извещения получателя средств о его открытии;
4) способ извещения организации о номере счета для депонирования средств, открытого исполняющим банком;
5) полный перечень и точная характеристика документов, представляемых получателем средств;
6) сроки действия аккредитива, представления документов, подтверждающих поставку товаров (выполнение работ, оказание услуг), и требования к оформлению указанных документов;
7) условия оплаты (с акцептом или без акцепта);
8) ответственность за неисполнение (ненадлежащее исполнение) обязательств.
По усмотрению сторон в договор могут быть внесены и другие условия по аккредитиву (например, может быть предусмотрен акцепт уполномоченного организацией лица). Платеж (или частичные платежи) по аккредитиву происходит в безналичном порядке.
Для открытия аккредитива плательщик представляет банку-эмитенту заявление на бланке (форма 0401005), в котором он обязан указать:
1) номер договора, по которому открывается аккредитив;
2) срок действия аккредитива (дату закрытия);
3) наименование получателя средств;
4) наименование банка, исполняющего аккредитив;
5) место исполнения аккредитива;
6) полное и точное наименование документов, по которым будут производиться выплаты по аккредитиву;
7) вид аккредитива;
8) сумму аккредитива;
9) способ реализации аккредитива.
Количество экземпляров заявлений устанавливает банк-эмитент.
Выплаты по аккредитиву производят в течение срока его действия, после того как контрагент представит документы, перечень которых отражен в договоре.
Закрытие аккредитива в исполняющем банке производится в следующих случаях:
1) по истечении срока аккредитива (не позднее 21 дня от даты отгрузки);
2) по заявлению получателя средств об отказе от использования аккредитива до истечения срока его действия (если возможность такого отказа предусмотрена условиями аккредитива);
3) по требованию организации о полном или частичном отзыве аккредитива, если такой отзыв возможен по условиям договора.
Остаток неиспользованного аккредитива возвращается обслуживающему банку организации и зачисляется на ее расчетный счет:
1) Дебет счета 55 «Специальные счета в банках», субсчет «Аккредитивы»,
Кредит счета 52 «Валютные счета» – на основании заявления импортера открыт аккредитив;
2) Дебет счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»,
Кредит счета 55 «Специальные счета в банках», субсчет «Аккредитивы» – на основании извещения банка импортера или иностранного банка оплачено с аккредитива;
3) Дебет счета 55 «Специальные счета в банках», субсчет «Аккредитивы» (счет 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы»), Кредит 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет «Прочие доходы» (счет 55 «Специальные счета в банках», субсчет «Аккредитивы») – отражена курсовая разница по валютным средствам, находящимся на аккредитиве.
Банки за обслуживание аккредитивов взимают вознаграждение. Если по условиям аккредитива эти расходы оплачивает импортер, то в бухгалтерском учете они отражаются в составе прочих расходов:
Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы»,
Кредит счета 51 «Расчетные счета» – перечислено банку за обслуживание аккредитива.
Если аккредитив предполагает кредитование импортера, то уполномоченному банку (или иностранному банку) уплачиваются проценты за пользование заемными средствами. Проценты учитываются на счете 91 «Прочие доходы и расходы» в составе прочих расходов или включаются в стоимость приобретаемых ценностей, работ, услуг (п. 15 ПБУ 15/01 «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию», утв. Приказом Минфина России от 2 августа 2001 г. № 60н). В налоговом учете проценты отражаются в прочих расходах в пределах норм, установленных ст. 269 НК РФ.
Если аккредитив открывается иностранным лицом в пользу российского экспортера, то никаких дополнительных записей в бухгалтерском и налоговом учете не производится. Зачисление экспортной выручки с аккредитива, открытого иностранным покупателем, отражается записью:
Дебет счета 52 «Валютные счета»,
Кредит счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» – зачислена выручка от иностранного покупателя.
Организациям-резидентам не требуется выбирать один из способов обеспечения исполнения обязательства нерезидента (иностранного партнера). Это требование исключено из списка мер валютного контроля и регулирования. При проведении валютных операций оператору не надо заручаться банковской гарантией, заключать договор страхования предпринимательского риска, получать от нерезидента вексель, авалированный банком за пределами РФ, или оплачивать безотзывный аккредитив.
8.3. Импорт товаров через российского посредника. Особенности бухгалтерского учета
При импорте товаров через посредников с ними заключаются договоры комиссии, внешнеторговый договор с иностранными поставщиками заключаются не собственником товаров – комитентом, а посредником – комиссионером. Статья 9 Федерального закона от 10 декабря 2003 г. № 173-ФЗ «О валютном регулировании и валютном контроле» валютные операции между резидентами запрещает. Однако согласно подп. 3 п. 1 этой статьи некоторые валютные операции между резидентами все же возможны, такие как: «операции между комиссионерами (агентами, поверенными) и комитентами (принципалами, доверителями) при оказании комиссионерами (агентами, поверенными) услуг, связанных с заключением и исполнением договоров с нерезидентами о передаче товаров, выполнении работ, об оказании услуг, о передаче информации и результатов интеллектуальной деятельности, в том числе исключительных прав на них».
При импорте товаров через посредника, кроме стоимости самого товара и комиссионного вознаграждения, образуются также другие расходы, оплачиваемые посредником, но являющиеся затратами комитента и поэтому подлежащие возмещению:
1) суммы НДС, уплачиваемые на таможне;
2) суммы таможенных платежей и сборов;
3) комиссии банка за покупку валюты, ведение импортной сделки, составление паспорта сделки;
4) прибыль или убыток, образующиеся при отклонении курса покупки валюты от курса ЦБ РФ;
5) курсовая разница и пр.
Если для увеличения объема продаж организация привлекает к сотрудничеству организацию-посредника, заключая с ней один из видов посреднического договора (комиссии, поручения или агентский договор), и условиями договора предусматривается, что посредник должен реализовать товар по цене, установленной собственником в условных денежных единицах, а за период исполнения посреднического договора произошло изменение курса условной денежной единицы, то неизменно возникают курсовые разницы.
Договор комиссии – комиссионер совершает сделки от своего имени, но за счет комитента, перед третьими лицами.
Договор поручения – поверенный совершает определенные юридические действия от имени доверителя и за его счет перед третьими лицами.
Агентский договор заключается в зависимости от конкретной схемы реализации агентского договора.
Общим для всех видов посреднических договоров является:
1) посреднику не переходит право собственности на реализуемые (приобретаемые) товары (работы, услуги);
2) все поступления к посреднику от третьих лиц в рамках осуществления посреднического договора принадлежат собственнику, и в обязанности посредника входит их передача собственнику.
При реализации или приобретении товаров через посредника возникает два денежных обязательства, по которым могут возникать курсовые разницы:
1) первое обязательство касается покупателя, который обязан уплатить продавцу стоимость приобретаемых товаров (курсовые разницы по договору купли-продажи). При этом курсовые разницы, которые могут возникнуть по этому обязательству, возникают у собственника (комитента, доверителя или принципала) и у третьего лица;
2) второе обязательство возникает у собственника товаров, который должен уплатить посреднику сумму комиссионного вознаграждения, за оказанные посреднические услуги (суммовые разницы по договору комиссии, поручения, агентирования). Курсовые разницы, которые могут возникнуть по этому обязательству, отражаются у каждой из сторон посреднического договора, т. е. и у собственника, и у посредника.
